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论会计信息失真与三大环境因素之关系

  随着市场经济深入发展和经济全球化趋势的深化,公众利益与会计业的联系比以往更加紧密,人们对公开、真实、准确的会计信息有着更加强烈的需求。然而,在我国资本市场接连出现的会计造假以及美国安然、世通等著名大公司因财务造假而被迫申请破产等事件中,一些著名的会计师事务所涉嫌参与。这些事件的发生,引发了会计信息信任危机,会计信息失真已成为世界性难题。为此,本文仅就对会计信息失真问题影响较大的历史文化环境、法律环境、经济环境进行分析。

  一、会计信息与历史文化环境

  我国是一个历史源远流长的文明古国,具有东方文化独有的魅力,受儒家文化影响,以“孝”、“礼”为核心,人们的群体意识、家庭意识、国家意识较强,习惯于按上级意志办事,官本位思想根深蒂固,同时由于自给自足的自然经济在我国历史上占据了相当长的时期,商品经济意识薄弱,许多交易观念和规则尚未在社会上得到传播和普及,诸如诚信、守约、遵法的市场交易观念没有上升为强大而普遍的社会理念。我国在从传统的计划经济体制向社会主义市场经济体制过渡中,因受西方商业文化冲击,人们的价值观念发生了很大变化,但原有的观念不可能随即提升到相应的高度,既缺乏市场交易规则的自觉约束,又缺乏法律规范的强制约束。在缺乏约束的自由真空里,人们追求物质利益的本能获得释放,很可能自发地采取一些利己行为,慢慢就演变成一种习惯认识。即使监管机制已经开始运行,也难以立即遏制不良行为。会计信息的造假乃至于欺诈,就是依托了这样的社会背景支撑,蔓延成一种共同性社会顽疾的;同时,遭受虚假信息侵害的公众在现实中又由于得不到有力的保护,更使会计信息造假有恃无恐。

  尽管改革开放已经走过20余年的历程,思想观念亦经历了深刻的变化,但历史形成的官本位思想在某种程度上依然存在,干扰着遵纪守法和公平竞争环境的形成;同时,西方渗透进来的唯利思想,其负面作用影响着一些人的价值观念,为获取私利而不惜铤而走险,甚至造假犯罪。公司制改制中,董事长及总经理等职位一般由政府行政任命,致使政企分而不开;现行业绩评价指标体系在一定程度上也已成为会计信息失真的诱因。为迎合上级,一些企业领导者采取急功近利又简便易行的短期行为,在会计报表上做文章,不惜粉饰经营业绩,通过所谓的盈余管理手段虚构兴旺繁荣的表象,以捞取政治资本和物质利益。地方保护主义也扮演了不光彩的角色,个别政府官员为显示政绩或谋求升迁,“发展”地方经济,不顾现实条件和长远利益,竭力扶持“典型”企业,默许会计造假存在,甚至授意企业玩弄数字游戏。尤其在监管不严、惩处不力的情况下,这些行为还具有一种示范效应,使得会计弄虚作假有扩大之势。历史文化的影响也直接影响着会计人员的职业道德。尤其是目前会计人员作为企业的员工,受雇于企业,在观念和行动上维护本企业的物质利益,听命于企业领导的现象十分普遍。这种现象应从影响会计信息的大环境角度加以治理,给会计人员及会计信息的生成和发布提供一个良好的环境。还应进一步深化改革,实行财务总监委派制和会计委派制,控制企业内部人造假作弊等行为,以保证所有者权益不受侵犯,保证会计信息真实可靠。实行财务总监委派制和会计委派制可以使会计人员的地位、身份和权限比较超脱,从而走出依附于企业负责人而不得不违心制造、提供虚假会计信息的境地,有效解决长期存在的会计人员“站得住,顶不住;顶得住,站不住”的问题,有效克服企业经营者操纵会计信息生成过程中提供虚假信息的弊端。

  二、会计信息与法律环境

  市场经济从某种程度上说是一种法制经济,市场经济要求有一个完善的法律体系,从而实现政府宏观经济管理和监督。法律环境对会计的影响是深远的。在商品社会,会计作为一种商业语言,对于沟通以信用为基础的各企业之间、投资者和债权人等利益相关者起到了很大作用。信息的真实反映促使人们以合法手段谋求收益,增加物质财富,这样,会计信息就作为决策依据关系到投资人、债权人及各企业之间的切身利益。在高度私有化的资本主义市场经济体系中,法律制度的核心就是保护资产所有者的权益,会计信息实际上起到了这种权益保护的基础作用。人们通过了解会计信息来了解自己的权益是否受到侵害。如果虚假信息导致投资人蒙受损失,投资人就可以采取法律手段要求赔偿。在经济高度发达的西方资本主义国家,社会资源分配主要通过资本市场进行,企业和投资人之间的关系是通过资本市场建立的。投资人对企业的了解,主要依赖于会计信息,会计信息已成为资本市场上投资人决策的依据。因此,投资人对于会计信息的质量保证,诸如相关性、可靠性、有用性的要求更加迫切。西方国家公司治理结构较完善,制衡机制比较健全,监督措施有力,会计信息的真实性可得到比较有效的保证,而政府对会计直接干预相对较少。虽然一般公认会计准则是由会计团体制定的,并没有以法律形式强制各家公司遵循其执行,但是在法制健全、治理结构正常严格运行情况下,各公司都能感受到来自注册会计师和证券交易委员会的强大压力,迫使其必须遵守这些公认会计准则。注册会计师、证券交易委员会和司法部门三者之间的相互配合与合作,一定程度上保证了上市公司会计信息披露的正常性与完整性。

  从我国情况看,国家在整个社会中始终居于权力中心地位,国家掌握着经济利益的控制权和社会财富的分配权。在计划经济体制下,会计的目标主要是维护国家财产的安全和完整,会计信息的使用者主要是国家,从制度和法规的制定上谈不到企业利益和投资人利益。我国目前实行的市场经济体制应该说还不十分完善,会计法规在制定上没有与之配套的实施细则,法律条文过粗,致使执行起来依据不足,缺乏可操作性,较多地考虑了国家利益和需要。在这种特殊的环境下,我国会计信息的目标设定就显得模糊。比如我国的会计规章中就一直没有对会计信息的目标作专门的阐述,致使人们将会计核算基本原则中的相关性原则误解为对会计目标的说明。

  我国在立法上也只注重会计信息虚假披露的行政责任和刑事责任,而相应的民事制裁却十分薄弱,从现行法律体系中找不到具有操作性的条款;虽然投资者深受证券欺诈之害,但迄今为止未有一例成功的民事赔偿案例。目前主要依赖行政手段进行监管和制裁的法律责任安排与市场自律的要求不相适应,并且受人员和技术手段等限制形成了“轻罚薄惩”的局面,客观上起到了保护造假者的作用。我国的会计信息披露管制模式带有浓厚的行政色彩。

  因此,应从完善财会法律法规入手,尽快建立起与之配套的实施细则,健全民事赔偿机制,在司法上尽快受理、审结多个案例,最终形成完备、具体、可操作性的民事赔偿制度体系,使广大投资者能够通过司法渠道来维护自身利益,并成为抵制会计信息失真的中坚力量。同时,进一步明确企业会计人员独立执法的地位和权力保障,以解决当企业利益与财会法规发生矛盾时会计人员无所适从的问题。

  三、会计信息与经济环境

  会计是随着物质资料生产的发展而发展的产物,经济发展水平决定会计发展水平。在落后的自然经济和商品经济不发达的条件下,产权结构单一,所有权和经营权没有分离,会计只能发挥着对生产过程的控制和观念总结的基本职能,提供的会计信息大多只为经营者部门和企业内部所利用,会计信息没有走上市场, “失真”的动因基本不存在。

  随着市场经济在我国的建立,现代企业制度的执行,产权结构发生了根本变化,所有权和经营权开始分离,尤其是上市公司,产权借助股票的公开发行而分散为“股权”,投资者按照“同股同权”来分享企业收益,分担风险,共同控制企业。在此基础上,上市公司形成了“股东大会→董事会→经理层”分层授权并以董事会为核心的产权控制模式。经理层行使经营权,直接指挥并控制企业的会计部门及其核算与报告活动,掌握了充分的内部信息;股东控制权是以股权为基础的,大股东凭借优势股权成为董事会成员,能够直接从企业取得较为详细可靠的信息并监督经理层,他们都不是公开会计信息的主要服务对象。中小股东由于股权比例小而远离企业最终控制权,他们对于企业的经营管理完全是局外人,在对会计信息的占有上处于先天劣势,只能以间接的方式获取信息来监督经理层和大股东的履约情况,改善投资决策。

  从会计信息的供给方来看,经理层和大股东作为公司管理者控制了会计信息的生成和披露,他们是不同层次的信息提供者但并不是主要的信息使用者,当会计信息因为监督契约的履行而获得协调利益分配功能时,他们会尽可能地对其进行修正,以不公平地占有契约他方的利益,从而引发了会计信息失真的风险。例如,经理层的分红可以通过粉饰利润提高,大股东可利用会计操纵获得额外的融资或侵占公司资源等。在我国特殊的经济环境下,上市公司大多由国有企业改制而来,国有股权比重过大且不流通,尤其是缺乏人格化代表,政府作为行政管理者对企业干预过大,而作为投资者,其产权控制却趋于弱化,董事会对经理层的控制力弱,导致了“中国特色”的内部人控制问题。事实上,在公司管理者和其他一些会计信息使用者-债权人、客户、政府之间,这种因信息不对称和利益冲突而导致的风险大量存在。

  上市公司产权结构一方面推动了会计信息市场化的进程,另一方面却又为“失真”提供了土壤和条件。随着公司产权结构出现两极分化的趋势:一是因股权高度集中而产生了单一控股股东,他垄断了董事会,更加倾向于侵占中小股东权益;二是因股东极度分散使股东控制弱化,经理层通过影响董事提名反过来控制了董事会,“内部人(指经理层)控制”更易造成股东权益受损。在这两种情况下,会计信息失真的倾向将更加明显且难以控制。由此可见,大股东与小股东、所有者和经营者之间存在的信息不对称是会计信息失真的客观基础。

  “高质量的财务报告不仅是高质量会计准则的产物,它也要依赖一个具有支持作用的基础机制来运作,以保证准则能够被严格运用和理解”(美国证券交易委员会首席会计师,1999)。在西方,成熟的执行机制是资本市场长期演化的结果,它对于保证会计信息真实性来说是至关重要的,但它的培植却不是轻而易举的。我国对上市公司会计信息失真的治理将经历一个较长过程,我们应努力提高上市公司的运行质量,不断提高上市公司自身经济效益,进一步完善公司法人治理结构,从制度上完善股东大会议事规则,聘任独立董事,实行独立董事制度,依法健全法人治理结构,完善公司决策程序,提高公司管理水平,实现公司和股东利益最大化,同时要积极稳妥地开展国有股减持工作,改变“一股独大”的状况;改革上市公司审计聘任制度,对会计师事务所负责的管理咨询和审计业务实行适当的分离,以确保会计师事务所的公正性。总之,只要通过上述努力,就能够从根本上为会计制度和准则的正确执行创造必要的经济条件和环境。

  随着我国会计环境及会计信息披露管制的日臻完善,会计信息失真问题一定能得到有效治理。

  「参考文献」

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  [6]编写组。会计信息质量与会计监督检查[M].北京:中国财政经济出版社,2001.

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