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2012房地产企业所得税汇算清缴例解

   每年1至5月份,房地产企业异常忙碌,因为一年一度的企业所得税汇算清缴又开始了!较其他行业来说,房地产行业有其特殊性,其所得税汇算清缴也相对繁琐。为了方便纳税人掌握房地产企业所得税汇算清缴的相关问题,本文结合实例对房地产开发企业所得税汇算清缴的相关政策进行解析。

  相关政策及处理房地产企业所得税汇算清缴涉及的主要文件包括:国家税务总局《关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》(国税函[2008]299号)、国家税务总局《关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知(国税发[2009]31号,以下简称国税发[2009]31号)、国家税务总局《关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复》(国税函[2009]342号)、《关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知》(国税函[2010]201号,以下简称国税函[2010]201号)等。

  在所得税汇算清缴时,房地产企业除了需要遵循一般企业所得税政策外,还应注意以下几项特殊政策。

  1.企业房地产开发经营业务包括土地的开发,建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。国税函[2010]201号规定:房地产开发企业建造、开发的开发产品,无论工程质量是否通过验收合格,或是否办理完工(竣工)备案手续以及会计决算手续,当企业开始办理开发产品交付手续(包括入住手续)、或已开始实际投入使用时,为开发产品开始投入使用,应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本,并计算企业当年度应纳税所得额。

  2.开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款,包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等,凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的,应按规定全部确认为销售收入;未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的,可作为代收代缴款项进行管理。财政部《关于施工、房地产开发企业的财务制度》(财发[2003]55号)第六十二条明确:房地产开发企业开发的土地、商品房在移交后,将结算账单提交买方并得到认可时,确认为营业收入的实现;代建房屋及代建其他工程,在工程竣工验收办妥交接手续,价款结算账单经委托单位签证后,确认为营业收入的实现。

  3.筹办期业务招待费等费用税前扣除问题。《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(2012年国家税务总局第15号公告)明确,企业筹办期发生的业务招待费直接按实际发生额的60%、广告费和业务宣传费按实际发生额,计入筹办费,按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)第九条规定的筹办费税务处理办法进行税前扣除。

  4.企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施,若属于非营利性且产权属于全体业主的,或无偿赠与地方政府、公用事业单位的,可将其视为公共配套设施,其建造费用按公共配套设施费准予扣除。若属于营利性的,或产权归企业所有的,或未明确产权归属的,或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的,应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外,其他一律按建造开发产品进行处理。

  5.企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本,其中,由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设,完工后有偿移交的,国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本,抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。

  6.企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为,应视同销售,于开发产品所有权或使用权转移,或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。确认收入(或利润)的方法和顺序为:①按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定;②由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定;③按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。

  实务例解

  某房地产开发企业2012年6~12月有关资料如下:(1)征用开发用地10 000平方米,支付土地价款2 000万元,缴纳契税100万元,发生其他征用土地费用50万元。(2)在该土地上开发一楼盘,发生前期工程费300万元,基础设施建造费500万元,建筑安装工程费8 000万元,开发间接费用150万元,至年底未完工。(3)9月取得预售许可证,预售合同均由开发企业与购房者签订,合同预售面积20 000平方米、均价为每平方米8 000元,开发企业会计处理为:借记“银行存款”16 000万元,贷记“预收账款”16 000万元。(4)发生管理费用800万元(其中:一次性列支的开办费470万元,业务招待费100万元);销售费用300万元(其中广告费100万元);财务费用370万元(其中列支因开发该楼盘向银行借款的利息支出350万元)。(5)通过教育部门向“希望工程”的捐赠支出110万元。(6)账面利润为-1 580万元。

  要求:

  (1)计算该开发企业2012年发生的开发成本;

  (2)计算该开发企业2012年纳税调整增加额;

  (3)计算该开发企业2012年纳税调整减少额;

  (4)计算该开发企业2012年度的纳税调整后所得或应纳税所得额。

  案例分析:

  (1)土地征用费及拆迁补偿费=2 000+100+50=2 150(万元),前期工程费=300万元,基础设施建设费=500万元,建筑安装工程费=8 000万元,公共配套设施费=0,开发间接费=150+350(借款费用)=500(万元)。

  2012年发生的开发成本合计=2 150+300+500+8 000+500=11 450(万元)。

  (2)该开发企业2012年纳税调整增加额计算如下:①预计利润调增=20 000×8 000÷10 000×10%=1 600(万元);②业务招待费限额=20 000×8 000×5‰=80>100×60%=60(万元),准予扣除60万元,业务招待费调增=100-60=40(万元);③广告费,不超过当年销售(营业)收入15%,无需纳税调整。④财务费用中应予资本化部分调增350万元。⑤根据《企业所得税法》第九条、《企业所得税法实施条例》第五十三条规定,企业发生的公益性捐赠支出,不超过年度利润总额12%的部分,准予扣除,该开发企业通过教育部门向“希望工程”的捐赠支出110万元不得扣除。综上,纳税调整增加额合计=1 600+40+350+110=2 100(万元)。

  (3)依据国税发[2009]31号第十二条规定:企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。该开发企业预缴的营业税金及附加、土地增值税共1 224万元准予扣除,应作纳税调整减少额。

  (4)应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额=-1 580+2 100-1 224=-704(万元),即为《企业所得税年度纳税申报表》第23行“纳税调整后所得”704万元,即税法确认的亏损。该开发企业2012年度的亏损704万元,依据《企业所得税法》第十八条规定,企业纳税年度发生的亏损,准予向以后年度结转,用以后年度的所得弥补,但结转年限最长不得超过五年。

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